Kassenführung, Betriebsprüfung, Steuerstrafverfahren:

Was Unternehmen jetzt wissen müssen:

Eine ordnungsgemäße Kassenführung ist für Unternehmen der digitalen Wirtschaft unverzichtbar. Elektronische Kassensysteme mit technischer Sicherheitseinrichtung (TSE) sollen Manipulationen verhindern – dennoch bleiben Fehler, Unregelmäßigkeiten und formelle Mängel ein zentraler Prüfungsansatz der Finanzverwaltung. Werden Kassendaten nicht vollständig, richtig oder manipulationssicher aufgezeichnet, drohen erhebliche steuerliche Risiken, Zuschätzungen nach § 162 AO und im Einzelfall auch steuerstrafrechtliche Konsequenzen.

1. Kassenführung nach §§ 146, 146a AO:

Anforderungen und Risiken:

Die gesetzlichen Vorgaben zur Kassenführung ergeben sich aus §§ 146, 146a AO. Wesentliche Pflichten:

• Vollständige, richtige, zeitgerechte und geordnete Erfassung aller Bareinnahmen und -ausgaben (§ 146 AO).
• Verwendung eines ordnungsgemäßen elektronischen Kassensystems mit zertifizierter TSE (§ 146a AO).
• Manipulationssichere Aufzeichnung sämtlicher Geschäftsvorfälle.

Werden diese Anforderungen nicht erfüllt, kann die Finanzverwaltung nach § 162 AO die Besteuerungsgrundlagen schätzen – insbesondere, wenn Aufzeichnungen fehlen, unvollständig sind oder nicht der tatsächlichen Geschäftstätigkeit entsprechen.

Bußgeldrechtlich relevant sind die neuen Tatbestände des § 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 und 5 AO. Ordnungswidrig handelt, wer:

• ein elektronisches Aufzeichnungssystem nicht oder nicht richtig verwendet,
• die TSE nicht oder nicht ordnungsgemäß schützt.

3. Betriebsprüfung mit Fokus auf Kassen:

Typische Prüfungsfelder:

In Betriebsprüfungen mit Kassenschwerpunkt untersucht die Finanzverwaltung regelmäßig:

• Verhältnis Getränke zu Speisen Unplausible Abweichungen vom üblichen 30/70‑Verhältnis können auf nicht erfasste Umsätze hindeuten.
• Stornierungen Diese müssen vollständig, zeitnah und nachvollziehbar dokumentiert sein.
• Wareneinsatz‑Umsatz‑Relation Ungewöhnliche Relationen können Schwarzverkäufe nahelegen.
• Umsatzschwankungen Auffällige saisonuntypische oder betriebsuntypische Schwankungen müssen erklärt werden.

Fazit:

Eine ordnungsgemäße Kassenführung ist entscheidend, um steuerliche Risiken, Zuschätzungen und strafrechtliche Ermittlungen zu vermeiden.

Die Anforderungen der Finanzverwaltung – insbesondere durch das BMF‑Schreiben vom 11.03.2024 (IV D 2 – S 0333/23/10001:001) –  steigen weiter.

Unternehmen sollten ihre Kassensysteme technisch aktuell halten, digitale Schnittstellen sicherstellen und alle Geschäftsvorfälle vollständig dokumentieren.

Das BFH‑Verfahren (Beschluss vom 14.12.2022-  X R 19/21) wird voraussichtlich erhebliche Auswirkungen auf Schätzungen und steuerstrafrechtliche Verfahren haben.

Weitere Informationen: 

Dank unserer Fachexpertise publizieren wir in den renommierten Fachzeitschriften wie NWB – Steuer- und Wirtschaftsrecht und StBp Die Steuerliche Betriebsprüfung.

Nachfolgend ist ein kleiner Auszug der von uns verfassten aktuellen Publikationen zu finden:

Gemeinsame koordinierte Außenprüfung mit Steuerverwaltung fremder Staaten“ StBp Die Steuerliche Betriebsprüfung 12/2025, S.404

„Praxisrelevante Rechtsprechung zur Außenprüfung im Jahr 2024, Teil 1:“ NWB Steuer- und Wirtschaftsrecht 37/2025, S.2540-2550

Weitere Fachbeiträge finden Sie in unseren Publikationen:

Publikationen Weber Recht Steuern Ettlingen I Karlsruhe

Für ein persönliches Gespräch oder bei akuten Fragestellungen können Sie jederzeit mit uns Kontakt  oder per E-Mail: kw@weberlaw.de aufnehmen.

Kurze Zusammenfassung des BGH‑Urteils:

Leitsätze des BGH-Urteils zum Steuervorteil großen Ausmaßes bei gesonderten Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen (Personenmehrheit):

1. Ein durch unrichtige Angaben in einer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, § 182 Abs. 1 Satz 1 AO erlangter Steuervorteil (§ 370 Abs. 4 Satz 2 AO) erfüllt die Voraussetzungen eines großen Ausmaßes im Sinne des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Alt. 2 AO, wenn die einer Personenmehrheit zuzurechnenden Einkünfte zugunsten der Feststellungsbeteiligten um mindestens 140.000 Euro abweichend von den tatsächlich erzielten Einkünften festgestellt sind.
2. Zur Bestimmung des großen Ausmaßes nach § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Alt. 2 AO bedarf es – wie auch auf Strafzumessungsebene im engeren Sinn – keiner Feststellung und Bezifferung der Auswirkungen des Steuervorteils in den Folgebescheiden, für die der unrichtige Feststellungsbescheid Bindungswirkung entfaltet.
3. Als Bezugsgröße ist vielmehr allein auf den in dem unrichtigen Feststellungsbescheid liegenden Steuervorteil selbst abzustellen. An hiervon abweichender Rechtsprechung (vgl. BGH, Urteil vom 24. Januar 2024 – 1 StR 218/23 Rn. 12 f.) hält der Senat nicht fest.
4. Zum Verjährungsbeginn von Steuerstraftaten wegen unrichtiger Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von einer Personenmehrheit zuzurechnenden Einkünften nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, § 181 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 1und 2 Nr. 1 Buchst. b AO.
5. Schon der Erlass eines unrichtigen Feststellungsbescheids bewirkt eine konkrete Gefährdung des staatlichen Steueranspruchs. Deshalb ist die Tat bereits mit Erlass des Feststellungsbescheids vollendet.

BGH-Urteil v. 14.10.2025 – 1 StR 445/24

Vorinstanz: LG Darmstadt v. 14.12.2023 – 18 KLs 54943/14

Fazit und Relevanz für die Praxis:

• Der BGH entschied, dass ein „großes Ausmaß“ nach § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 1 Alt. 2 AO in Verbindung mit § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Buchst. a AO ab einem Betrag von 140.000,00 € und nicht von 50.000,00 € anzunehmen ist.
• Allein entscheidend ist der erlangte Steuervorteil in Gestalt des unrichtigen Feststellungsbescheids (Grundlagenbescheid).
• Die Bezugsgröße in dem Folgebescheid (Einkommensteuerbescheid) spielt steuerrechtlich keine Rolle und damit auch die steuerliche Auswirkung in dem Folgebescheid.
• Die bisher abweichende frühere Rechtsprechung (vgl. BGH v. 24.1.2024 – 1 StR 218/23) wurde ausdrücklich durch das o.g. Urteil aufgegeben.

Kontaktperson: Ansprechpartner für Steuerstrafrecht, Wirtschaftsstrafrecht, Steuerstreitrecht, Haftungsrecht, Umsatzsteuerrecht, Haftungsrecht, Deutsch-Schweizer Steuerrecht, Compliance, Seminare und Inhouse-Schulungen: Konstantin Weber, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Karlsruhe, Pfinztal, Waldbronn, Karlsbad, Bruchsal, Rastatt, Malsch, Ettlingen, Offenburg, Pforzheim, Baden-Baden, Speyer, Bühl, Achern, Oberkirch, Gaggenau, Freudenstadt, Nagold, Horb am Neckar, Rheinstetten, Bretten, Remchingen, Waghäusel, Landau in der Pfalz, Germersheim, Neustadt an der Weinstraße, Ludwigshafen am Rhein, Frankenthal (Pfalz), Ludwigshafen am Rhein, Kandel, Herxheim, Mannheim, Schwetzingen, Heidelberg, Hockenheim, Wiesloch, Sinsheim, Mosbach, Neckargmünd, Bad Rappenau, Eppingen, Heilbronn, Ludwigsburg, Stuttgart, Esslingen, Mühlacker, St. Leon-Rot, Bad Dürkheim, Haßloch, Ketsch, Leimen, Neckargemünd, Eggenstein-Leopoldshafen, Linkenheim-Hochstetten, Stuttensee, Iffezheim, Oberkirch, Bad Wildbad

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Betriebsprüfung bei einer offenen Ladenkasse, dadurch festgestellte Mängel und rechtliche Konsequenzen für Betriebsinhaber:

• Werden in einem Betrieb vorwiegend Bargeschäfte getätigt, können Mängel der Kassenführung der gesamten Buchführung die Ordnungsmäßigkeit nehmen, mit der Folge, dass Finanzamt (FA) und Finanzgericht (FG) dem Grunde nach zur Schätzung befugt sind.
• Bei einer offenen Ladenkasse begründet die fehlende Kassensturzfähigkeit einen formellen Buchführungsmangel

BFH-Urteil v. 18.06.2025 – X R 19/21

Vorinstanzen: BFH-Beschluss v. 14.12.2022 – X R 19/21;  FG Hamburg, Urteil v. 13.10.2020 – 2 K 218/18;

BFH-Beschluss v. 28.05.2020 – X B 12/20;  FG Hamburg, Urteil v. 03.09.2019 – 2 K 218/18

Zusammenfassung:

Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann.

§ 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO i.V.m. § 162 AO gibt dem FG eine eigene Schätzungsbefugnis.

Gemäß § 162 Abs. 2 Satz 1 AO ist insbesondere dann zu schätzen, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO verletzt.

Nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO gilt das Gleiche, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 Abs. 2 AO zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 AO nicht erteilt.

Formelle Buchführungsmängel berechtigen nach ständiger Rechtsprechung nur insoweit zur Schätzung, als sie Anlass geben, die sachliche Richtigkeit des Buchführungsergebnisses anzuzweifeln (z.B. BFH-Urteil vom 25.03.2015 – X R 20/13, BFHE 249, 390,BStBl II 2015, 743, Rz 34; BFH-Urteile vom 12.12.2017 – VIII R 5/14, BFH/NV 2018, 602, Rz 38; vom 16.12.2021 – IV R 2/18, BFH/NV 2022, 313, Rz 32, und vom 16.12.2021 – IV R 1/18, BFH/NV 2022, 305, Rz 43; BFH-Beschlüsse vom 12.07.2017 – X B 16/17, BFHE 257, 523, Rz 56, und vom 21.08.2019 – X B 120/18, BFH/NV 2022, 744, Rz 21).

Bei einer offenen Ladenkasse begründet die fehlende Kassensturzfähigkeit einen formellen Buchführungsmangel:

• Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen gemäß § 146 Abs. 1 Satz 2 AO a.F. täglich festgehalten werden.
• Zweck dieser Regelung ist es, im sensiblen Bereich der Abwicklung von Vorgängen, die Bewegungen von Bargeld einschließen, ein möglichst dichtes Kontrollgefüge einzurichten.
• Die Anforderungen an ein solches Kontrollgefüge sind dabei an die Art und Weise der Kassenführung anzupassen.
• Grundsätzlich ist der Steuerpflichtige in der Wahl des Aufzeichnungsmittels frei und kann entscheiden, ob er seine Warenverkäufe manuell oder unter Zuhilfenahme technischer Hilfsmittel erfasst, etwa einer elektronischen Registrier- oder PC-Kasse.
• Dabei bestimmt die Kasseneigenschaft die Art der Aufzeichnung (BFH-Urteil vom 20.03.2017 – X R 11/16, BFHE 258,272, BStBl II 2017, 992, Rz 37 ff.; BFH-Beschluss vom 08.08.2019 – X B 117/18, BFH/NV 2019, 1219, Rz 17).
• Im Fall einer offenen Ladenkasse müssen zur Gewährleistung der sogenannten Kassensturzfähigkeit auf der Grundlage eines tatsächlichen Auszählens der Bareinnahmen tägliche Kassenberichte erstellt werden.
• Ein „Zählprotokoll“ ist nicht erforderlich.
• Die Kassenberichte müssen so beschaffen sein, dass ein Buchsachverständiger in der Lage ist, zumindest am Beginn und am Ende jedes Geschäftstages – bei Einzelaufzeichnung der Bareinnahmen auch jederzeit im Laufe des Geschäftstages – den durch Kassensturz festgestellten Ist-Bestand anhand der Kassenaufzeichnungen zu überprüfen.
• Dies gilt trotz der Ausgestaltung des § 146 Abs. 1 Satz 2 AO a.F. als Soll-Vorschrift; denn auch wenn hierdurch zum Ausdruck kommt, dass eine tägliche Aufzeichnung nicht in jedem Fall zwingend erforderlich ist, muss die Entwicklung des Kassenbestandes zweifelsfrei rekonstruierbar sein (BFH-Urteil v. 20.03.2017 – X R 11/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 40 f.).
• Fehlt es an der Kassensturzfähigkeit, liegt ein formeller Buchführungsmangel vor, der nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung grundsätzlich zwar nur insoweit zur Schätzung berechtigt, als er Anlass gibt, die sachliche Richtigkeit des Buchführungsergebnisses anzuzweifeln.
• Werden aber vorwiegend Bargeschäfte getätigt, können Mängel der Kassenführung die gesamte Buchführung in Frage stellen und ihr die Ordnungsmäßigkeit nehmen (BFH-Urteil vom 20.03.2017 X R 11/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 48; Senatsbeschluss vom 12.07.2017 – X B 16/17, BFHE 257, 523, Rz 56).

Fazit: Werden in einem Betrieb (offene Ladenkasse) vorwiegend Bargeschäfte getätigt, können Mängel der Kassenführung der gesamten Buchführung die Ordnungsmäßigkeit nehmen, mit der Folge, dass Finanzamt (FA) und Finanzgericht (FG) dem Grunde nach zur Schätzung befugt sind.

FAQ:

• Wann darf das Finanzamt bei einer offenen Ladenkasse schätzen? Wenn Mängel der Kassenführung so gravierend sind, dass die Ordnungsmäßigkeit der gesamten Buchführung infrage steht.
• Welche Mängel gelten als besonders schwerwiegend? Fehlende Einzelaufzeichnungen, nicht nachvollziehbare Tagesendsummenbons, Kassenfehlbeträge oder nachträgliche Änderungen ohne Protokollierung.
• Welche rechtlichen Grundlagen gelten für Schätzungen? § 162 AO sowie umfangreiche BFH‑ und FG‑Rechtsprechung zur Ordnungsmäßigkeit der Kassenführung.
• Welche Konsequenzen drohen Unternehmern? Hinzuschätzungen, steuerstrafrechtliche Risiken und ggf. Verzinsung nach § 233a AO.
• Wie lassen sich Schätzungen vermeiden? Durch vollständige, zeitnahe und manipulationssichere Kassenführung sowie regelmäßige interne Kontrollen.

Kontaktperson: Ansprechpartner für Steuerstrafrecht, Wirtschaftsstrafrecht, Steuerstreitrecht, Haftungsrecht, Umsatzsteuerrecht, Haftungsrecht, Deutsch-Schweizer Steuerrecht, Compliance, Seminare und Inhouse-Schulungen: Konstantin Weber, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Karlsruhe, Pfinztal, Waldbronn, Karlsbad, Bruchsal, Rastatt, Malsch, Ettlingen, Offenburg, Pforzheim, Baden-Baden, Speyer, Bühl, Achern, Oberkirch, Gaggenau, Freudenstadt, Nagold, Horb am Neckar, Rheinstetten, Bretten, Remchingen, Waghäusel, Landau in der Pfalz, Germersheim, Neustadt an der Weinstraße, Ludwigshafen am Rhein, Frankenthal (Pfalz), Ludwigshafen am Rhein, Kandel, Herxheim, Mannheim, Schwetzingen, Heidelberg, Hockenheim, Wiesloch, Sinsheim, Mosbach, Neckargmünd, Bad Rappenau, Eppingen, Heilbronn, Ludwigsburg, Stuttgart, Esslingen, Mühlacker, St. Leon-Rot, Bad Dürkheim, Haßloch, Ketsch, Leimen, Neckargemünd, Eggenstein-Leopoldshafen, Linkenheim-Hochstetten, Stuttensee, Iffezheim, Oberkirch, Bad Wildbad

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Zur Frage der Steuerhinterziehung durch Unterlassen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO bei Kenntnis der Finanzbehörde:

Leitsätze:

1. Für die Kenntnis der Finanzbehörden von den wesentlichen tatsächlichen Umständen einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ist auf die innerbehördliche Bearbeitungszuständigkeit abzustellen.
2. Es ist auf diejenigen Personen abzustellen, die innerhalb der zuständigen Finanzbehörde organisationsmäßig für die Bearbeitung des Steuerfalls berufen sind beziehungsweise die den (zu ändernden) Steuerbescheid erlassen haben.
3. Elektronische Daten, die nicht automatisch zur Papierakte/elektronischen Akte gelangen, sondern lediglich auf Datenspeichern der Finanzbehörde zum Abruf bereitliegen, sind nicht schon deshalb bekannt im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 2 der AO, weil sie mit der Steuernummer des Steuerpflichtigen verknüpft sind.

BFH-Urteil v. 14.05.2025 – VI R 14/22

Fazit für die Praxis:

Es ist nach wie vor höchstrichterlich ungeklärt, ob der Tatbestand der Steuerhinterziehung in den Fällen der Nichtabgabe einer Steuererklärung erfüllt ist, wenn die Finanzbehörde über den wahren Sachverhalt Kenntnis hat. Auch das o.g. BFH-Urteil hat zur Klärung dieser Rechtsfrage wenig beigetragen.

Zum Sachverhalt:

Die Beteiligten streiten über die Frage, ob eine vollendete Steuerhinterziehung durch die Kläger vorliegt und demzufolge nicht die regelmäßige, sondern eine verlängerte Festsetzungsfrist gilt.

Die Kläger sind verheiratet und erzielten lediglich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Lohnsteuerabzug erfolgte über die Steuerklasse III.

Die Kläger reichten regelmäßig Einkommensteuererklärungen ein.

Sie wurden zusammen veranlagt. Der Beklagte (Finanzamt) speicherte den Steuerfall der Kläger in seinem Datenverarbeitungsprogramm als Antragsveranlagung ab.

Der Lohnsteuerabzug des Klägers erfolgte über die Steuerklasse III, derjenige der Klägerin über die Steuerklasse V.

Die Arbeitgeber der Kläger übermittelten dem Beklagten die elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen für die Kläger.

In dem Datenverarbeitungsprogramm des Beklagten wurden diese elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen unter der Steuernummer der Kläger in einer Übersicht über elektronische Bescheinigungen erfasst und waren dort abrufbar.

Die Kläger reichten ab 2009 keine Steuererklärungen mehr ein.

Der Steuerfall der Kläger blieb in dem Datenverarbeitungsprogramm.

Der Beklagte schloss die wesentlichen Veranlagungsarbeiten (zu 95 %) für 2009 am 31.03.2011 und für 2010 am 31.03.2012 ab.

Ein Wechsel von der Antrags- zur Pflichtveranlagung war im Jahr 2009 erfolgt, und die Kläger waren daher ab 2009 verpflichtet, Einkommensteuererklärungen einzureichen, was sie nicht taten.

Hierauf leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung J-Stadt ein Strafverfahren ein.

Der Beklagte erließ Schätzungsbescheide für die Streitjahre.

Nach dem erfolgslosen Einspruchsverfahren der Kläger reichten die Kläger Klage gegen die Schätzungsbescheide ein, die vom FG Münster erfolgt hatte.

Der BFH hob allerdings das Urteil des FG Münster (FG Münster Urteil v. 24.06.2022 – 4 K 135/19 E) auf und verwies die Sache an das FG Münster zur Entscheidung zurück.

Zu Rechtsausführungen:

Vorinstanz: (FG Münster Urteil v. 24.06.2022 – 4 K 135/19 E):

Nach der Überzeugung des FG scheidet eine vollendete Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) in den Fällen aus, in denen die Finanzbehörden zum maßgeblichen Veranlagungszeitpunkt (Abschluss der wesentlichen Veranlagungsarbeiten [zu 95 %]) von den für die Steuerfestsetzung wesentlichen tatsächlichen Umständen bereits Kenntnis haben.

Der Wortlaut des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO setzt ein In-Unkenntnis-lassen der Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen voraus.

Nach dem Verständnis des FG kann ein Steuerpflichtiger eine Finanzbehörde nicht „in Unkenntnis lassen“, wenn sie tatsächlich über alle wesentlichen für die Steuerfestsetzung maßgeblichen Umstände informiert ist (so bereits Oberlandesgericht [OLG] Oldenburg, Beschluss vom 10.07.2018 1 Ss 51/18, wistra 2019, 79, rechtskräftig [rkr.]; siehe auch FG Düsseldorf, Urteil vom 26.05.2021 5 K 143/20 U).

Der Sinn und Zweck des § 370 AO steht dieser Wortlautauslegung nicht entgegen, sondern stützt die Auffassung des FG. Das von § 370 Abs. 1 AO geschützte Rechtsgut ist das öffentliche Interesse am rechtzeitigen und vollständigen Aufkommen der von dieser Norm erfassten Steuern (Bundesverfassungsgericht – Beschluss vom 29.04.2010 2 BvR 871/04, 2 BvR 414/08, BFH/NV 2010, 1595; Bundesgerichtshof [BGH] – Urteil vom 02.12.2008 1 StR 416/08, BGHSt 53, 71).

Eine Gefährdung für dieses Rechtsgut durch die Steuerpflichtigen besteht nicht, wenn die Finanzbehörden tatsächlich über die für die Besteuerung wesentlichen Umstände informiert sind (so bereits OLG Oldenburg, Beschluss vom 10.07.2018 1 Ss 51/18, wistra 2019, 79, rkr.; siehe auch FG Düsseldorf, Urteil vom 26.05.2021 5 K 143/20 U).

Höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage, ob eine vollendete Steuerhinterziehung durch Unterlassen in den Fällen ausscheidet, in denen die Finanzbehörden zum maßgeblichen Veranlagungszeitpunkt von den für die Besteuerung wesentlichen tatsächlichen Umständen bereits Kenntnis haben oder die Finanzbehörden bereits dann in Unkenntnis gelassen werden, wenn Steuererklärungen pflichtwidrig nicht abgegeben werden, liegt nicht vor.

Der BGH hat lediglich in zwei Entscheidungen bei Gelegenheit (obiter dicta) ausgeführt, dass bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO – im Gegensatz zu § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO – nicht auf eine Kenntnis oder Unkenntnis der Finanzbehörden abzustellen oder das ungeschriebene Merkmal der „Unkenntnis“ der Finanzbehörde vom wahren Sachverhalt in den Tatbestand hineinzulesen ist (BGH-Beschlüsse vom 21.11.2012 1 StR 391/12, BFH/NV 2013, 493 und 14.12.2010 1 StR 275/10, BFH/NV 2011, 956)

BFH-Urteil v. 14.05.2025 – VI R 14/22:

Nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO begeht eine Steuerhinterziehung durch Unterlassen, wer vorsätzlich die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dadurch Steuern verkürzt.

Ob ein tatbestandsmäßiges In-Unkenntnis-Lassen bereits dann vorliegt, wenn Steuererklärungen  – wie vorliegend – pflichtwidrig nicht oder nicht rechtzeitig abgegeben werden oder ob die Norm im Sinne eines ungeschriebenen Tatbestandsmerkmals darüber hinaus erfordert, dass die Finanzbehörde im maßgeblichen Veranlagungszeitpunkt (Abschluss der wesentlichen Veranlagungsarbeiten [zu 95 %])) über den wahren Sachverhalt (die steuerlich erheblichen Tatsachen) (noch) keine Kenntnis hat, kann der BFH im Streitfall offenlassen.

Entgegen der Auffassung der Vorinstanz (FG) hatte das FA zum maßgeblichen Veranlagungszeitpunkt von den für die Steuerfestsetzung wesentlichen tatsächlichen Umständen jedenfalls noch keine Kenntnis.

Bei der Hinterziehung von Veranlagungssteuern durch Unterlassen tritt  – sofern nicht vorher ein Schätzungsbescheid ergangen ist – der Taterfolg der Steuerverkürzung zu dem Zeitpunkt ein, zu dem die Veranlagung stattgefunden hätte, wenn die Steuererklärung pflichtgemäß eingereicht worden wäre; dies ist spätestens dann der Fall, wenn das zuständige FA die Veranlagungsarbeiten für die betreffende Steuerart und den betreffenden Zeitraum im Wesentlichen abgeschlossen hat (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Bundesgerichtshofs  – BGH –  vom 04.11.2021 – 1 StR 236/21, Rz 13, m.w.N.).

Zur Beantwortung der Frage, ob die Finanzbehörde Kenntnis von den für die Steuerfestsetzung wesentlichen tatsächlichen Umständen hat, ist auf diejenigen Personen abzustellen, die innerhalb der zuständigen Finanzbehörde organisationsmäßig für die Bearbeitung des Steuerfalls berufen sind beziehungsweise die den (zu ändernden) Steuerbescheid erlassen haben (vgl. auch BGH- Urteil vom 19.10.1999 – 5 StR 178/99, BStBl II 1999, 854, unter II.1. zu § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO).

Die Finanzbehörde muss sich danach den gesamten Inhalt der bei ihr geführten Papierakten, aber ebenso auch einer elektronisch geführten Akte als bekannt zurechnen lassen.

Bekannt sind neben dem Inhalt dieser geführten Akten auch sämtliche Informationen, die dem Sachbearbeiter von anderen (Dienst-)Stellen über ein elektronisches Informationssystem zur Verfügung gestellt werden, ohne dass es insoweit auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters ankommt.

Nicht bekannt sind dagegen elektronische Daten, die nicht automatisch zur Papierakte/elektronischen Akte gelangen und lediglich auf abrufbaren Datenspeichern der Finanzbehörde liegen; dies gilt auch dann, wenn die Daten –wie im Streitfall– mit der Steuernummer verknüpft sind.

Dies ergibt sich letztlich aus dem verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgebot des Art. 103 Abs. 2 des Grundgesetzes i.V.m. § 1 des Strafgesetzbuches.

Bei Heranziehung dieser Grundsätze ist das FG zu Unrecht von einer den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ausschließenden Kenntnis des sachlich zuständigen Bearbeiters im maßgeblichen Veranlagungszeitpunkt ausgegangen.

Nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) blieb der Steuerfall der Kläger auch in den Streitjahren als Antragsveranlagung gespeichert.

Die mit den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen an das FA übermittelten Daten waren zwar mit der gemeinsamen Steuernummer der Kläger verknüpft und dieser tatsächlich zugeordnet.

Sie waren aber nur aus einem Datenspeicher in einer Übersicht über elektronische Bescheinigungen abrufbar, ohne dass sie bereits automatisch zu einer Papierakte oder elektronischen Akte gelangt waren.

Angesichts der Speicherung als Antragsveranlagung bestand für den Bearbeiter keine Veranlassung zur Einsicht in den Datenspeicher und zum Datenabruf.

Kenntnis von dem steuerrelevanten Tatbestand (den Einkünften auch der Klägerin und der damit aufgrund der gewählten Steuerklassen III und V nach den Ausführungen unter II.1.c bestehenden Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen) hat der sachlich zuständige Bearbeiter vielmehr erstmals Anfang des Jahres 2018 durch die von der OFD … übersandte eDaten-Prüfliste erlangt.

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